まずその債権の種類について、注意が必要です。

ここまで解説した9-6-1及び9-6-2は債権であれば、売掛債権でもそうでない債権でも適用が可能でしたが、この9-6-3は通常の営業サイクルで生じた債権に限定されており、具体的には、「売掛金、未収請負金その他これらに準ずる債権」としております。

したがって、「貸付金その他これに準ずる債権」は対象とならないため、注意が必要です。

次に、その貸倒損失の経理方法にも注意点があり「備忘価額を控除した残額を貸倒れとして損金経理をしたとき」とされております。この一文には「備忘価額を控除した残額」を「損金経理（貸倒損失として経費処理）」の２要件が含まれております。

次に、個別の状態に応じて、２通りの要件を掲げています。

（１）では、取引停止があってから１年以上が経過した場合に貸倒を認めております。

この取引停止について、注意したいのは、①経常的に発生した取引であったこと、②最後の入金があったときが取引停止の時と判断すること、があげられます。

文末の（注）に「不動産取引のように」たまたま取引を行ったような債務者に対する債権はこれに該当しないとありますが、一人の取引先に単発を想定して「不動産取引」を行ったような場合には対象とならないことが示されております。

つまり、例えば個人の取引先に住宅を販売するような場合、その個人に継続的に住宅を販売することは想定できないため、これを適用することはできないこととなります。裏を返せば、不動産会社のように継続的な取引を前提にしている取引であれば、「たまたま行った取引ではない」ことになるので、この規定の適用は可能と考えます。

ただし、「債務者につきその資産状況、支払能力等が悪化したためその後の取引を停止するに至った場合」の取引停止について規定しているので、結局のところ何かしらの債務者の状況を把握する必要はあるように思います。

また、よくこの規定を検討するときに見落としてしまうのが最後の入金がいつであったか、という点です。この規定を適用しようとするような相手の場合、入金がぴたりととまるケースもありますが、間隔をあけて入金されていることも多く、それゆえ、取引停止の時期が実際の商品販売・役務提供時期と大きくずれてしまうことがありますので、注意が必要です。

この取引停止について「１年以上経過」した場合に認められている規定ですが、「１年以上」ということは、２年でも３年でもよいのか、という疑問が生じます。9-6-1及び9-6-2は具体的に損金算入時期が定められているにも関わらず、9-6-3ではその記述はありません。

もし１年経過したタイミングしか認められないのであれば「１年経過した日を含む事業年度」などその事業年度を具体的に来ているすべきところで、「１年以上」としているからには、基本的に２年・３年でも認められるものと考えます。しかし、欠損金の繰越期間の恣意的な延長を意図したり、利益操作を目的とするような場合等、課税上の弊害があると認められる場合には、損金として認められないこともあると考えます。

（２）においては、少額な債権取立を行う場合を想定して規定がされております。

少額な債権を取り立てるために、例えば郵便等で催促をしても弁済が受けられない時、債権額よりも大きな取立費用を支出してまで果たして回収を図るのか、という実務に配慮がされた規定になっています。

（１）が「継続的な取引」であること及び債務者の資産状況、支払能力等が悪化したため取引停止に至ったことが適用の要件とされていますが、（２）の取扱いにおいては、それらの要件は設けられておらず単発取引となり、また、個々の顧客について、その資産状況、支払能力等が悪化したかどうかを確認できないとしても、適用が可能と解されます。

３回にわたり、貸倒損失が損金と認められる法人税基本通達を解説して参りましたが、それぞれの要件は非常に厳しくなっていると考えられます。債権の回収が滞っているにも関わらず、検討・処理を怠ったため損金にできなかった、ということがないよう、債権残高の管理には十分な留意が求められます。